Завантаження...
Реєстрація
TwitterFacebookВКонтакте
Підпишіться на наші RSS новини.
UARU

Новини: Витрати на перевезення товарів - куди їх віднести?

Практично кожному торговому підприємству доводиться займатися перевезенням товарів. Причому товари може перевозити як саме торгове підприємство, так і інша особа - перевізник, а фізичне переміщення товарів здійснюється і при покупці товарів, і при їх продажу. У зв'язку з цим виникають витрати, які слід коректно відобразити в бухгалтерському та податковому обліку.


     Витрати покупців: бухгалтерський облік
    Торгове підприємство, що виступає в ролі покупця, придбані товари зараховує на баланс за первісною вартістю. Пункт 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" (далі ПБО-9) наказує, щоб до первісної вартості запасів (в тому числі товарів) включалися не тільки суми, що сплачуються згідно з договором їх продавцеві, але й транспортно-заготівельні витрати. До транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ), в числі інших, відносяться витрати на оплату тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування. Якщо підприємство здійснює перевезення самостійно, до складу ТЗВ включаються, серед іншого, заробітна плата водіїв, витрати на стоянку і паркування, на оперативну оренду автомобілів, а також витрати на ПММ. Якщо до переміщення товарів підприємство залучає перевізників, такі витрати здійснюються відповідно до умов договору (базисом) поставки.
  

  У тому ж п.9 ПБО-9 визначено, що ТЗВ можуть враховуватися одним з двох методів. Вони або відразу включаються до собівартості товарів, або враховуються на окремому субрахунку.
 

    При прямому включенні ТЗВ у собівартість товарів витрати на перевезення збільшують таку собівартість при зарахуванні таких товарів на баланс, тобто відображаються, зокрема, за дебетом субрахунка 281 «Товари на складі». Цей метод обліку найзручніший, оскільки не потребує складних розрахунків. Правда, застосовувати його можна далеко не у всіх випадках, оскільки не завжди точно відома сума витрат, пов'язаних з транспортуванням тих чи інших одиниць товарів.
   

 Звичайно ж, якщо конкретна сума ТЗВ пов'язана з транспортуванням товарів одного найменування, ця процедура особливої ​​складності не представляє. Первісна вартість кожної одиниці товару буде визначатися таким чином: до суми, сплаченої продавцю (без урахування ПДВ), додається вартість транспортування (без урахування ПДВ), а результат ділиться на кількість одиниць перевезених товарів.
 

    Приклад 1
    
За перевезення 2000 одиниць товарів, придбаних за 24000 грн. (У тому числі ПДВ - 4000 грн.), Перевізнику було сплачено 480 грн. (У тому числі ПДВ - 80 грн.). Первісна вартість одиниці товару дорівнює 10,20 грн. ((20000 грн. + 400 грн.): 2000 од.).
    

    Якщо ж конкретна сума ТЗВ пов'язана з транспортуванням товарів різних найменувань, розрахунки ускладнюються. Суму ТЗВ, що припадають на кожну одиницю товару того чи іншого найменування, логічно визначати за параметрами, від яких, зрештою, залежить вартість перевезення.
   

   Приклад 2
    
Витрати на транспортування партії товарів з 200 одиниць, яка була придбана за 24000 грн. (У тому числі ПДВ - 4000 грн.), І партії товарів з 10 одиниць, придбаної за 12000 грн. (У тому числі ПДВ - 2000 грн.), Склали 960 грн. (У тому числі ПДВ - 160 грн.). При цьому відомо, що як перша, так і друга партія займають приблизно однаковий обсяг. Тоді на кожну партію різних найменувань товарів припадає по 400 грн. (800 грн.: 2) ТЗВ. Тому первісна вартість одиниці товару з першої партії буде дорівнює 102 грн. ((20000 грн. + 400 грн.): 200 од.), А з другої партії - 1040 грн. ((10000 грн. + 400 грн.): 10 од.).
    

    Метод прямого включення ТЗВ у собівартість товарів хороший для оптових торговців. Підприємства роздрібної торгівлі користуються цим методом досить рідко. Як правило, ТЗВ вони враховують на окремому субрахунку - 289 «Транспортно-заготівельні витрати». Спочатку такі витрати «збираються», а потім в кінці кожного місяця розподіляються між рештою товарів і товарами, які протягом цього місяця вибули, тобто були продані, безоплатно передані, використані і т.д. (Інформація про списання товарів з балансу відображається на субрахунку 281). При цьому спочатку розраховується середній відсоток ТЗВ як відношення двох величин - суми залишку ТЗВ на початок місяця і ТЗВ, понесених за місяць, до суми вартості залишку товарів на початок місяця і вартості товарів, що надійшли за місяць. Виходить десятковий дріб, який, як відомо, може перекладатися у відсотки, для чого множиться на 100. Потім визначається розмір ТЗВ по вибулим товарам шляхом множення вартості вибулих товарів на середній відсоток ТЗВ. Отримана сума списується з рахунку обліку ТЗВ на ті ж рахунки обліку, в кореспонденції з якими відображено вибуття цих товарів. Такий метод обліку ТЗВ припускає, що конкретні ТЗВ не «прив'язуються» до кожної одиниці товару - розраховується зразковий (усереднений) розмір ТЗВ.
    
Правда, ведення бухгалтерського обліку на підприємствах роздрібної торгівлі, які мають значну і змінну номенклатуру товарів, має одну особливість. Вони часто враховують товар не за купівельними, а за продажними цінами. Такі підприємства мають описаними вище методами розподілу ТЗВ з урахуванням даної особливості. Для визначення величин, що відображають вартість товарів (вартість залишку товарів на початок місяця, вартість товарів, що надійшли за місяць, і вартість вибулих товарів), вони використовують субрахунок 282 «Товари в торгівлі» (нагадаємо, що на цьому субрахунку відображається інформація про товари в цінах продажу).
    
Тому застосування такими підприємствами методу обліку ТЗВ на окремому субрахунку може виглядати наступним чином.
  

  Приклад 3
    
У залишку на початок місяця значилися товари за продажною ціною на суму 20000 грн. (Сальдо субрахунку 282) і ТЗВ без ПДВ в сумі 4000 грн. (Сальдо субрахунку 289). За місяць надійшло товарів за продажними цінами на суму 10000 грн. (Оборот за дебетом субрахунка 282), вибуло на суму 8000 грн. (Оборот по кредиту того ж субрахунка), ТЗВ без ПДВ понесено на суму 2000 грн. (Оборот за дебетом субрахунка 289). Тоді середній відсоток ТЗВ дорівнює 20% ((4000 грн. + 2000 грн.): (20000 грн. + 10000 грн.) Х 100). А сума ТЗВ, що списується на той самий рахунок, що і реалізовані товари, становить 1600 грн. (8000 грн. Х 20%).
    
Так зазвичай вчиняють на практиці. У той же час наведений у додатку до ПБУ-9 приклад розподілу ТЗВ на підприємствах роздрібної торгівлі, що застосовують оцінку товарів за цінами продажу і окремий субрахунок обліку ТЗВ, пропонує такий ж пропорційний розподіл, але з одним нюансом. У цьому прикладі як продажна ціна товарів прийнята вартість не тільки з урахуванням торгової націнки, а й з урахуванням ТЗВ, тобто продажна ціна визначається як сумарне значення покупної вартості товару, торговельної націнки та суми транспортно-заготівельних витрат. Цей спосіб розподілу ТЗВ, запропонований МФУ, менш прозорий і більше трудомісткий, ніж той, який описаний вище. Однак він дає такі ж результати як і 2.


    Витрати покупців: особливості оподаткування
    
В період дії Закону про прибуток, витрати на перевезення товарів включалися до складу валових витрат. Правда, був ще і перерахунок їх балансової вартості за п.5.9 ст.5 Закону, «орієнтуватися» при якому потрібно було на правила ПБУ-9, про що не один раз нагадували податківці. Як вже було зазначено, в п.9 ПБО-9 визначено, що до первісної вартості товарів включаються також ТЗВ. І виходило, що ТЗВ, включені до первісної вартості товарів, підпадали під перерахунок. Тому витрати на придбання непредоплаченних товарів з урахуванням ТЗВ зменшували об'єкт оподаткування лише того звітного періоду, в якому товари були продані.
    
Власне, схожа ситуація складається і після 1 квітня 2011 року - набрання чинності розділу III НKУ, на що вказують деякі норми Кодексу. Ці ж норми дозволяють сказати, що загальні принципи порядку ведення податкового обліку максимально наближені до порядку ведення обліку бухгалтерського.
    

     По-перше, відповідно до «торгових» п.138.6 ст.138 НKУ «собівартість придбаних і реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита та витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу». Значить, в собівартість «придбаних і реалізованих товарів» включаються і витрати на доставку. Тобто в цьому пункті, за всіма ознаками, встановлена ​​собівартість придбання товарів, до якої включаються витрати на перевезення. Такі ж витрати включаються і до первісної вартості товарів згідно п.9 ПБО-9.
    

   По-друге, згідно п.140.4 ст.140 НKУ платник податку проводить оцінку вибуття запасів (а значить, і товарів) за методами, встановленими відповідним стандартом бухгалтерського обліку, під яким мається на увазі ПБУ-9, п.16 якого містить перелік способів вибуття запасів, в тому числі і товарів.
    

   По-третє, згідно п.138.4 ст.138 НKУ витрати, що формують собівартість реалізованих товарів (зокрема, придбаних), визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано дохід від реалізації таких товарів. Це принцип бухгалтерського обліку, відомий як «нарахування та відповідність доходів і витрат».
    

    Витрати продавців: бухгалтерський облік
    
Займатися перевезенням товарів самостійно може і продавець. Продавець товарів може також укласти договір перевезення з транспортним підприємством. Але тоді витрати, понесені продавцем товарів при їх перевезенні, будуть кваліфікуватися як витрати на збут. Пунктом 19 ПБО-16, зокрема, встановлено, що витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням товарів відповідно до умов договору (базисом) поставки, повинні включатися до витрат на збут. Вони не збільшують собівартість проданих товарів, а відразу списуються на витрати поточного періоду, відбиваючись за дебетом рахунка 93 «Витрати на збут».
    

    Витрати продавців: оподаткування
    
Відповідно до загального пп.5.2.1 ст.5 Закону про прибуток продавці, які займалися перевезенням товарів, збільшували валові витрати. Звичайно ж, ніякої участі в перерахунку приросту (убутку) балансової вартості товарів згідно п.5.9 ст.5 Закону про прибуток ці витрати не приймали.
    
Встановлений НKУ порядок оподаткування витрат, пов'язаних з перевезенням реалізованих товарів, відрізняється від порядку класифікації таких витрат і датою їх визнання, які діяли до 1 квітня 2011 року. Підпункт 138.10.3 ст.138 Кодексу в повній «злагоді» з бухгалтерським обліком до складу витрат на збут відносить «витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням ... товарів ... відповідно до умов договору (базисом) поставки ». Ці витрати НKУ називає іншими витратами і пропонує визнавати витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені (п.138.1, п.138.5 ст.138).
  

    Продемонструємо сказане вище на числових прикладах.
    
Приклад 4
    
Підприємство А (продавець) уклало з підприємством Б (покупцем) договір купівлі-продажу товарів на суму 360000 грн., У тому числі ПДВ - 60000 грн.
    
Базисна умова поставки, вказане в договорі, - CPT. Це означає, що продавець повинен доставити товар названому ним перевізнику. Kроме цього, продавець зобов'язаний оплатити витрати, пов'язані з перевезенням товару до названого пункту призначення.
    
Товари були доставлені на склад підприємства Б (покупця), де покупець прийняв товари. Підприємство А (продавець) уклало договір перевезення з підприємством (перевізником) з доставки товарів на склад покупця на суму 2400 грн., У тому числі ПДВ - 400 грн. Всі сторони є платниками податку на прибуток і ПДВ.
    
Відображення зазначених операцій у бухгалтерському та податковому обліку у підприємств А і Б показано в таблиці 1.

      Таблиця 1. Відображення в обліку операцій купівлі-продажу товарів з їх перевезенням.

№ п/п

Зміст бухгалтерського запису або податкова подія

Бухгалтерський облік

Податковий облік

дебет

кредит

сума, грн.

дохід

розхід

1

У підприємства А (продавця)

1.1

Відвантажені зі складу товари і передані перевізнику (балансова вартість товарів показана умовно)*

287

281

270000

-

-

*У даному прикладі покупець отримав товари на своєму складі, тільки тоді відбулася передача покупцеві права власності на товари, і всі ризики і вигоди перейшли до покупця. До цього моменту товари ще повинні значитися в балансі продавця

1.2

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

643

641

60000

-

-

1.3

Відображена доставка товарів покупцю підприємством В (перевізником)

93

631

2000

-

2000

1.4

Відображено податковий кредит по ПДВ

641

400

-

-

1.5

Відображена передача товарів перевізником покупцю

361

701

360000

300000

-

1.6

Списані податкові розрахунки за податковими зобов’язаннями з ПДВ

701

643

60000

-

-

1.7

Списана собівартість реалізованих товарів

901

287

270000

-

270000

1.8

Отримана оплата за товари

311

361

360000

-

-

1.9

Перерахована оплата за перевезення товарів

631

311

2400

-

-

2

У підприємства В (покупця)

2.1

Оприбутковано товари

281

631

300000

-

-

2.2

Відображений податковий кредит по ПДВ (при наявності податкової накладної)

641

60000

-

-

2.3

Перерахована оплата за товари

631

311

360000

-

-

     Приклад 5
     Підприємство А (продавець) уклало з підприємством Б (покупцем) договір купівлі-продажу товарів на суму 360000 грн., У тому числі ПДВ - 60000 грн.
     Базисна умова поставки, вказане в договорі, - FCA. Це означає, що продавець повинен доставити товари вказаному покупцем перевізнику у названому місці, а в договорі як такого місця поставки був зазначений склад продавця. На складі продавця представник підприємства Б (покупця) отримав товари. Підприємство Б (покупець) уклало договір перевезення з підприємством (перевізником) з доставки товарів на склад покупця на суму 2400 грн., У тому числі ПДВ - 400 грн. Всі сторони є платниками податку на прибуток і ПДВ.

     Відображення зазначених операцій у бухгалтерському та податковому обліку у підприємств А і Б показано в таблиці 2.

     Таблиця 2. Відображення в обліку операцій купівлі-продажу товарів з їх перевезенням.

№ п/п

Зміст бухгалтерського запису або податкова подія

Бухгалтерський облік

Податковий облік

дебет

кредит

сума, грн.

дохід

розхід

1

У підприємства А (продавця)

1.1

Відвантажені зі складу товари представнику покупця*

361

702

360000

300000

-

* У даному прикладі представник покупця отримав товари на складі продавця, при цьому відбулася передача покупцеві права власності на товари, всі ризики і вигоди перейшли до покупця

1.2

Нараховані податкові зобов’язання по ПДВ

702

641

60000

-

-

1.3

Списана собівартість реалізованих товарів (умовно)

902

281

270000

-

270000

1.4

Відображено отримання оплати за товари

311

361

360000

-

-

2

У підприємства В (покупця)

2.1

Перерахована оплата підприємству В (перевізнику)

371

311

2400

-

-

2.2

Відображений податковий кредит по ПДВ (при наявності податкової накладної)

641

644

400

-

-

2.3

Відображено отримання товарів на складі підприємства А (продавця) представником покупця*

287**

631

300000

-

-

*Див. примітку до стр. 1.1 даної таблиці

** Оскільки товари ще не надійшли на склад, підприємство враховує їх вартість на спеціально введеному субрахунку 287 "Товари в дорозі"

2.4

Відображено податкові розрахунки з податкового кредиту з ПДВ (податкова накладна ще не отримана)

644

631

60000

-

-

2.5

Відображено отримання послуг по перевезенню товарів від підприємства В (перевізника)

287*

631

2000

-

-

*Для простоти показано пряме включення ТЗВ до первісної вартості товарів

2.6

Списані податкові розрахунки з податкового кредиту по ПДВ

644

631

400

-

-

2.7

Відображений взаєморозрахунок заборгованостей

631

371

2400

-

-

2.8

Оприбутковано на склад товари, отримані від представника покупця

281

287

302000

-

-

2.9

Відображений податковий кредит з ПДВ (отримана податкова накладна)

641

644

60000

-

-

2.10

Перерахована оплата за товар підприємству А (продавцю)

631

311

360000

-

-

      У наведених прикладах можна побачити повну відповідність податкового обліку бухгалтерському (нема податкових різниць). Однак вони можуть з'явитися, наприклад, у випадку, якщо перевізником буде фізична особа - платник єдиного податку. Тоді витрати на придбання послуг перевезення відповідно до пп.139.1.12 ст.139 НKУ не зможуть враховуватися при визначенні оподатковуваного прибутку. Але це зовсім інша історія ...

Коментарі